开发商建造物业的成本归集与账务处理

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　　房地产开发企业建造的物业开发成本，是指房地产开发企业开发的主要用于小区配套设施的物业成本，广泛的说，物业属于小区配套设施，但其产权归属一直存在着争议，实务处理中也有模糊和混淆。通常，物业资产作为公共配套设施应属全体业主所有，但在某些情况下也可能仍由开发商控制。在进行涉税会计处理时，必须首先明确产权归属的基础上，再考虑成本核算。本文将根据物业的产权归属，将其分为开发商自持物业或全体业主所持物业。具体分析如下：

　　一、开发商自持物业

　　1.开发商自持经营物业

　　产权归房地产开发企业所有，以开发商名义办理了产权登记。这种情况下，物业的建造成本通过“开发成本—公共配套设施费”科目核算，物业竣工验收时，转入“固定资产”。需要注意到，房地产开发企业将自行开发的部分房地产项目转为自持，没有发生交易行为，不属于增值税的应税行为。根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)第三条第(二)款规定，“房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。”关于不征收企业所得税的相关规定：根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)第二条规定，“企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。(一)用于市场推广或销售;(二)用于交际应酬;(三)用于职工奖励或福利;(四)用于股息分配;(五)用于对外捐赠;(六)其他改变资产所有权属的用途。”

　　在此模式下，物业运营阶段，发生的装修费计入“在建工程”或“固定资产”科目，每年按照从价计征房产税、缴纳土地使用税。

　　2.开发商出租物业

　　产权依然归房地产开发企业所有，但在确定将物业用途作为出租经营使用开始，应将物业成本从“开发产品—公共配套设施”科目中调整至“投资性房地产”科目核算，在此模式下，初始计量以及后续核算分为成本模式和公允价值模式两种方式。

　　(1)成本模式：将归集于“投资性房地产”科目的成本，作为初始确认的账面价值，后续的改建支出，将“投资性房地产”账面净值转入“在建工程”，待工程完工达到预计可使用状态时，从“在建工程”转入“投资性房地产”。出租模式与自持经营，除了账务处理的区别之外，房产税的计税方式也不同，在出租模式下，每年按照从租计征房产税、缴纳土地使用税。

　　(2)公允价值模式：公允价值模式的初始确认与成本模式相同，后续计量时，根据市场公允价值变动调整“投资性房地产”的价值，需要说明的是，税法对公允价值变动模式不予认可，依然按照成本模式确定计税基础。年终企业进行所得税汇算清缴时，应将公允价值变动产生的损益冲回，按照成本模式计提折旧。

　　二、由全体业主所有的物业

　　在实务中，往往开发商建造物业发生的成本，在项目完工时，已计入“开发成本—公共配套设施”科目，产权为全体业主所有，业委会移交物业公司代管。根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》(国税发[2009]31号文)，第十七条规定：“企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：

　　(一)属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。

　　(二)属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。”

　　如属于盈利性质的，其核算方式比照房地产开发企业自持模式下的税会处理。

　　但是在实务操作中，产权属于全体业主所有的，通常作为非营利性物业核算。物业的建造成本已经分摊至“开发产品—公共配套设施”，已计入可售房产开发总成本，作为公摊分摊在开发产品中。物业后期运营时，其收益应由全体业主共享，发生的大额装修费用，可以计入长期待摊费用。

　　长期待摊费用在所得税前可以扣除的四个条件：

　　(1)已足额提取折旧的固定资产的改建支出;

　　(2)租入固定资产的改建支出;

　　(3)固定资产的大修理支出;

　　(4)其他应当作为长期待摊费用的支出。

　　比照对固定资产的大修理支出，符合固定资产改扩建确认条件的，应当计入固定资产成本，在该固定资产的剩余使用年限内，以计提折旧的方式税前扣除;不符合固定资产改扩建确认条件的，应当将发生的大修理费用计入长期待摊费用，并在下一次大修理前的期限内平均摊销，摊销时间在1个纳税年度以上。