从税务角度解读《律师事务所相关业务会计处理规定》

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　　01　文件的法律属性

　　在全面解读《律师事务所相关业务会计处理规定》之前，笔者提醒广大读者注意，这个文件并非针对律师事务所税务处理作出的规定，即该文件不属于税法的范围。

　　根据“税收法定”原则，全国人大及其常委会享有税收立法权，国务院经授权后也享有税收立法权。然而在我国税收立法实践中，国务院长期授权财政部、国家税务总局制定税收政策，故大部分涉及税收政策的文件均由财政部、国家税务总局联合制定并颁布。在文号上，“财税xx号”文件表明由财政部、国家税务总局联合就某个税收实体内容制定税收政策，涉及税收的征免、税率调整等内容。而“国家税务总局公告xx年第xx号”文件则表明由国家税务总局针对某项税收实体法律、政策制定的程序性操作规则，内容不涉及税收的征免、税率调整等税收实体性规则。

　　《律师事务所相关业务会计处理规定》的文号是“财会﹝2021﹞22号”，从该文号可以看出：1、国家税务总局并未参与制定，仅有财政部单独制定，财政部无权独立进行税收立法;2、文件内容与会计规则相关，并非针对税务规则。故该文件不属于税收规范性文件，没有税收法律效力。该文件仅是用于规范律师事务所会计处理作出的规定。

　　依据《财政部、国家税务总局关于印发<关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定>的通知(财税〔2000〕91号)》第一条的规定，律师事务所出资律师的个人经营所得，按照有关规定，比照“个体工商户的生产、经营所得”应税项目征收个人所得税。《个体工商户个人所得税计税办法》第六条规定：“在计算应纳税所得额时，个体工商户会计处理办法与本办法和财政部、国家税务总局相关规定不一致的，应当依照本办法和财政部、国家税务总局的相关规定计算。”

　　故当律师事务所的会计处理与税法规则相冲突时，应当优先适用税法的规则，在申报纳税时将按照会计规则制作的财务报表按照税法规则进行调整，调整为符合税法规定的税务报表。这就是所谓的“税会差异”与“纳税调整”。

　　网上有些律师在解读这个文件时，认为律所提取的“执业风险基金”也能办理所得税税前扣除。对此，笔者持相反态度。在下文具体解读时，笔者会详细论述理由。

　　02　文件解读

　　以下为《律师事务所相关业务会计处理规定》全文及解读：

　　为了规范律师事务所相关业务的会计核算，提高律师事务所会计信息质量，根据《中华人民共和国会计法》和国家统一的会计制度相关规定，结合律师事务所的实际情况，制定本规定。

　　一、适用范围和基本原则

　　本规定适用于依照《中华人民共和国律师法》在中国境内设立的合伙律师事务所及个人律师事务所(以下统称事务所)。

　　事务所应当按照《小企业会计准则》( 财会[2011]17号)及本规定进行会计处理。根据小企业会计准则的有关规定，事务所也可以选择执行企业会计准则。已执行企业会计准则的事务所不得转为执行小企业会计准则。

　　解读：

　　我国目前的律师事务所主要是合伙律师事务所、个人律师事务所和国有出资律师事务所，本规定适用范围不包括国有出资律师事务所。

　　对于律所适用的会计规则，律所一般选择《小企业会计准则》较为合适。如选择企业会计准则，律所在收入确认、租赁资产计量等方面将存在大量税会差异，由此将大大加大核算难度。当然，对于已执行企业会计准则的事务所不得转为执行小企业会计准则。

　　二、会计科目调整和主要账务处理

　　事务所在执行小企业会计准则或企业会计准则的基础上，应当对有关会计科目作如下调整：

　　(一)资产类会计科目。

　　在“其他应收款”科目下增设“代客户垫款”明细科目，核算事务所在从事法律服务活动过程中代客户支付的过户费、诉讼费、仲裁费、鉴定费、评估费、查询复制费等各项垫付款项。事务所在垫付上述款项时，借记“其他应收款 ——代客户垫款”科目，贷记“银行存款”等科目;事务所向客户收回上述款项时，做相反的会计分录。

　　解读：

　　律师在办理业务过程中常常会代客户支付诉讼费等费用，由此会向客户收取代垫款。此时，如客户同时将律师费及代垫款通过一笔转账支付至律所账户，在律所未能将两类款项分开核算的情况下，收回代垫款将会被视为价外费用，可能一并纳入收入范围缴纳增值税及附加税、个人所得税。故律所应当将收回的代垫款在“代客户垫款”科目核算，避免缴纳冤枉税。

　　(二)负债类会计科目。

　　1.在“应付账款”科目下增设“办案款”明细科目，核算事务所在从事公益法律服务之外的法律服务活动过程中发生的各项尚未支付的款项。事务所在确认上述款项时，借记“主营业务成本”科目，贷记“应付账款——办案款” 科目;事务所在偿付上述款项时，借记“应付账款——办案款”科目，贷记“银行存款”等科目。

　　解读：

　　这个科目主要核算出资律师、授薪律师、律师助理的办案费用。如律所与提成律师约定由提成律师独自承担办案费用，当地税务机关对提成律师采取“30%无票扣除额”征管措施，则提成律师的办案费不可在该科目核算，因为提成律师的办案费由自己承担，不能在律所重复列支。如该科目中体现出提成律师的办案费用，在申报纳税时需纳税调整。

　　在“应付账款”科目下增设“公益法律服务办案款”明细科目，核算事务所在从事法律援助等公益法律服务活动过程中发生的各项尚未支付的款项。事务所在确认上述款项时，借记“主营业务成本——公益法律服务成本” 科目，贷记“应付账款——公益法律服务办案款”科目;事务所在偿付上述款项时，借记“应付账款——公益法律服务办案款”科目，贷记“银行存款”等科目。

　　解读：

　　根据最新颁布的《中华人民共和国法律援助法》第五十二条第三款规定，法律援助补贴免征增值税和个人所得税。为此，法律援助业务的相关收入、支出需与其他业务分开核算。

　　2.在“应付职工薪酬”科目下增设“应付合伙(或个人)律师酬金”明细科目，核算合伙律师事务所的合伙律师或个人律师事务所的个人律师(以下简称合伙(或个人)律师)为事务所提供法律服务、参与经营管理而获得的，除利润分配之外的各种形式的报酬，包括工资、奖金、津贴、补贴、福利费、社会保险费、住房公积金、工会经费、教育经费、非货币性福利等。事务所在确认合伙(或个人)律师的上述报酬时，借记“主营业务成本”、“其他业务成本”、 “管理费用”等科目，贷记“应付职工薪酬——应付合伙(或个人)律师酬金”科目;事务所在实际向合伙(或个人)律师支付上述报酬时，借记“应付职工薪酬——应付合伙 (或个人)律师酬金”科目，贷记“银行存款”等科目。

　　解读：

　　“应付合伙(或个人)律师酬金”这个科目一方面可以准确计量合伙人的非利润分配形式报酬，用以确定社保缴费基数;另一方面这个科目单独核算有利于申报纳税时准确地核算税会差异金额。

　　在税法上，合伙人作为出资律师，其从律所取得的工资薪金不得在律所层面税前扣除。故律所如对合伙人发放工资薪金等报酬，在申报纳税时需纳税调整。

　　对于主要从事法律业务的合伙人，其薪酬可以计入“主营业务成本”、“其他业务成本”;对于主要从事律所行政管理的合伙人，其薪酬可以计入“管理费用”。